Главная АрхивВозврат товаров от покупателей в оптовой и розничной торговле (юридические, учетные и налоговые аспекты)

18 ноября 2003, 0:00

562

Возврат товаров от покупателей в оптовой и розничной торговле (юридические, учетные и налоговые аспекты)

Рассмотрим, прежде всего, возврат товаров, реализованных по договору купли-продажи.

Для правильного отражения в бухгалтерском учете и учете для целей налогообложения возврата товаров важно знать причину возврата. Возможны причины как предусмотренные, так и не предусмотренные действующим законодательством.

Отношения сторон по договору купли-продажи регулируются, прежде всего, ГК РФ. Согласно статье 484 ГК РФ покупатель обязан принять переданный ему товар, за исключением случаев, когда он вправе потребовать замены товара или отказаться от исполнения договора купли — продажи.

Рассмотрим, какие причины для возврата товара, реализуемого по договору купли-продажи, предусмотрены гражданским законодательством.

Прежде всего, к числу таких причин относится нарушение поставщиком товара условия о количестве товара, подлежащего передаче покупателю. Согласно статье 466 ГК РФ если продавец передал в нарушение договора купли — продажи покупателю меньшее количество товара, чем определено договором, покупатель вправе, если иное не предусмотрено договором, либо потребовать передать недостающее количество товара, либо отказаться от переданного товара и от его оплаты, а если товар оплачен, потребовать возврата уплаченной денежной суммы (пункт 1).

Если продавец передал покупателю товар в количестве, превышающем указанное в договоре купли-продажи, покупатель обязан известить об этом продавца в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 483 ГК РФ. В случае, когда в разумный срок после получения сообщения покупателя продавец не распорядится соответствующей частью товара, покупатель вправе, если иное не предусмотрено договором, принять весь товар (пункт 2 статьи 466 ГК РФ).

Приемка товаров по количеству может производиться в соответствии с порядком, установленным Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной постановлением Госарбитража при Совмине СССР от 15 июня 1965 г. N П-6.

Другой причиной является нарушение условия об ассортименте товаров. Согласно статье 468 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, в случае, когда продавец передал покупателю наряду с товарами, ассортимент которых соответствует договору купли-продажи, товары с нарушением условия об ассортименте, покупатель вправе по своему выбору:

принять товары, соответствующие условию об ассортименте, и отказаться от остальных товаров;
отказаться от всех переданных товаров;
потребовать заменить товары, не соответствующие условию об ассортименте, товарами в ассортименте, предусмотренном договором;
принять все переданные товары.

Важной причиной возврата товара может быть также существенное нарушение продавцом условия о качестве товара. Согласно статье 475 ГК РФ в случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:

отказаться от исполнения договора купли — продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

Согласно статье 474 ГК РФ проверка качества товара и порядок проверки могут быть предусмотрены законом, иными правовыми актами, обязательными требованиями государственных стандартов или договором купли — продажи.

В случаях, когда порядок проверки установлен законом, иными правовыми актами, обязательными требованиями государственных стандартов, порядок проверки качества товаров, определяемый договором, должен соответствовать этим требованиям.

Договором купли-продажи может быть предусмотрена проверка качества товара в соответствии с Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству, утвержденной постановлением Госарбитража при Совмине СССР от 25 апреля 1966 г. N П-7 (далее – Инструкция о приемке товаров по качеству).

Требования, связанные с недостатками товара, могут быть предъявлены покупателем в сроки, установленные статьей 477 ГК РФ. В частности, в соответствии с этой статьей если на товар не установлен гарантийный срок или срок годности, требования, связанные с недостатками товара, могут быть предъявлены покупателем при условии, что недостатки проданного товара были обнаружены в разумный срок, но в пределах двух лет со дня передачи товара покупателю либо в пределах более длительного срока, когда такой срок установлен законом или договором купли — продажи (пункт 1).

Срок для выявления недостатков товара, подлежащего перевозке или отправке по почте, исчисляется со дня доставки товара в место его назначения (пункт 2).

Если на товар установлен гарантийный срок, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, при обнаружении недостатков в течение гарантийного срока.

В случае, когда на комплектующее изделие в договоре купли — продажи установлен гарантийный срок меньшей продолжительности, чем на основное изделие, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками комплектующего изделия, при их обнаружении в течение гарантийного срока на основное изделие.

Если на комплектующее изделие в договоре установлен гарантийный срок большей продолжительности, чем гарантийный срок на основное изделие, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, если недостатки комплектующего изделия обнаружены в течение гарантийного срока на него, независимо от истечения гарантийного срока на основное изделие (пункт 3).

В отношении товара, на который установлен срок годности, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, если они обнаружены в течение срока годности товара (пункт 4).

В случаях, когда предусмотренный договором гарантийный срок составляет менее двух лет и недостатки товара обнаружены покупателем по истечении гарантийного срока, но в пределах двух лет со дня передачи товара покупателю, продавец несет ответственность, если покупатель докажет, что недостатки товара возникли до передачи товара покупателю или по причинам, возникшим до этого момента.(пункт 5)

Кроме того, согласно статье 483 ГК РФ покупатель обязан известить продавца о нарушении условий договора купли-продажи о количестве, об ассортименте, о качестве, комплектности в срок, предусмотренный законом, иными правовыми актами или договором, а если такой срок не установлен, в разумный срок после того, как нарушение соответствующего условия договора должно было быть обнаружено исходя из характера и назначения товара.

Основанием для возврата товара может служить также передача некомплектного товара. Согласно статье 480 ГК РФ если продавец в разумный срок не выполнил требования покупателя о доукомплектовании товара, покупатель вправе по своему выбору:

потребовать замены некомплектного товара на комплектный;
отказаться от исполнения договора купли — продажи и потребовать возврата уплаченной денежной суммы.

В указанных случаях нарушения условий договора купли-продажи поставщиком покупатель может предъявить ему претензию. Согласно пункту 10.5 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Комитета РФ по торговле от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5 (далее – Методические рекомендации), в сумму претензии включается стоимость товаров по покупным ценам, сумма штрафов и, кроме того, сумма убытков, причиненных такой поставкой без зачета неустойки (штрафа).

Кроме оснований для возврата по вине продавца, могут возникнуть основания и по вине покупателя. В частности, если договором купли-продажи предусмотрена продажа товаров в кредит, то есть, с оплатой товара через определенное время после его передачи покупателю, но покупатель, получивший товар, не исполняет обязанность по его оплате в установленный договором купли-продажи срок, продавец вправе в соответствии со статьей 488 ГК РФ потребовать оплаты переданного товара или возврата неоплаченных товаров. Согласно пункту 5 этой статьи, если иное не предусмотрено договором купли — продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара.

Аналогичные права возникают у продавца при нарушении условия о рассрочке платежей за поставленные товары.

Договором купли-продажи могут быть предусмотрены также иные, не перечисленные выше и не предусмотренные законодательством основания для возврата.

Например, может быть предусмотрена возможность возврата в случае, если покупатель, который, в свою очередь, является торгующей организацией, не смог реализовать товар поставщика в определенные сроки. Однако подчеркнем, что право возврата товара в этом случае должно быть прямо установлено договором, так как ГК РФ не предусматривает такого права.

Важен ответ на вопрос, считать ли возврат товаров уменьшением реализации продавца или самостоятельной поставкой, в которой покупатель выступает в роли продавца.

В действующей с 1 января 1999 г. части первой НК РФ, в статье 39 дано определение реализации товаров, работ, услуг. Согласно этому определению под реализацией понимается, в частности, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары.

В перечень хозяйственных операций, не признаваемых реализацией, установленный статьей 39, операции по возврату и замене товаров не входят.

Поэтому можно утверждать, что в случаях, когда покупатель не вправе по законодательству возвратить товар, а возвращает его согласно особым условиям договора, не может быть речи об уменьшении реализации продавца.

В случае, если покупатель уже в момент получения товара не поставил свою подпись в накладной под теми позициями, на возврате которых он настаивает, или эти позиции были вычеркнуты из накладной, и данное исправление заверено сторонами, проблемы с отражением возврата товара в учете вообще не возникает, так как реализации этого товара вообще не происходит. Также не возникает проблем, если договором предусмотрен переход права собственности к покупателю не в момент отгрузки, а например, по окончании фактической приемки товара.

В случае, когда покупатель поставил подпись и печать в накладной, а затем в процессе приемки товара сложилась ситуация, когда он вправе требовать возврата товара, и он оформляет необходимые документы в установленные сроки, отражение ее в учете в настоящее время вызывает споры.

Действительно, формально право собственности на товары перешло к покупателю в момент отгрузки, и следовательно, с этого момента товары должны отражаться на балансе покупателя, что в свою очередь, может означать, что их возврат продавцу должен рассматриваться как реализация этих товаров.

Такой точки зрения придерживается, в частности, УМНС по г.Москве в письме от 1 июля 1998 г. N 30-08/19487 «О налоге на добавленную стоимость» со ссылкой на мнение Госналогслужбы РФ, высказанное в письме от 25 июня 1998 г. N 03-1-09/25 (оба эти письма в Минюсте РФ не зарегистрированы). В письме Госналогинспекции по г. Москве от 1 июля 1998 г., в частности, говорится, что при возврате покупателем ранее оприходованного и оплаченного им в установленном порядке товара в связи с несоответствием количества и качества поставленной продукции условиям заключенного договора с отражением этой операции через счет 46 «Реализация товаров (работ, услуг)» счета-фактуры выписываются поставщиком (бывшим покупателем) как продавцом этого товара в общеустановленном порядке с последующим отражением всех реквизитов в книге продаж.

В то же время, понятно, что право покупателя требовать возврата товара в случаях несоответствия его по ассортименту, качеству и комплектности, не всегда может быть реализовано в день перехода права собственности, именно поэтому гражданским законодательством предусмотрены сроки предъявления претензий. Возвращаемый товар нельзя признать реализованным продавцом, так как на самом деле покупатель не исполнил свое обязательство принять товар.

Важно также, что по вопросу корректировки НДС при возврате товара в пункте 24 Инструкции о порядке исчисления НДС сказано следующее: «В случае возврата покупателями товаров после оплаты расчетных документов, проездных документов (билетов), а также отказа заказчиками от ранее оплаченных работ (услуг) на сумму налога по таким операциям уменьшаются очередные платежи в бюджет либо производится их возмещение в порядке, предусмотренном в пункте 21 настоящей Инструкции.

Перерасчеты по налогу производятся после отражения в учете соответствующих операций по корректировке оборотов по реализации товаров (работ, услуг), если при этом не истек трехгодичный срок со дня поступления сумм налога в бюджет, или возникающего права на возмещение сумм налога из бюджета».

Таким образом, в этом документе предлагается корректировать обороты по реализации.

Аналогичная точка зрения высказана Минфином РФ в пункте 4 письма от 12 ноября 1996 г. N 96 «О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами», а также Госналогслужбой РФ в пункте 10 Разъяснений по отдельным вопросам бухгалтерского учета и отчетности предприятий и организаций, связанным с применением налогового законодательства о налогообложении прибыли (доходов) юридических лиц за 1992-1993 г.г., доведенных письмом Госналогслужбы РФ от 17 июня 1994 г. N ВГ-6-01/213.

Заметим также, что в другом, более позднем документе УМНС по г.Москве, а именно, в Инструкции от 23 июня 1999 г. N 1 «О порядке исчисления и уплаты налога с продаж» в пункте 5.2 записано, что при возврате покупателем (заказчиком) товара, приобретенного с налогом с продаж, в рамках предусмотренного ГК РФ отказа сторон от исполнения договора купли-продажи либо в случае сохранения продавцом права собственности на товар до момента его реализации третьим лицам (договор комиссии) данные, ранее отраженные на счетах бухгалтерского учета операций по реализации продукции и сумм налога с продаж, должны быть уточнены путем внесения исправительных записей на соответствующие счета бухгалтерского учета.

На наш взгляд, корректировать обороты по реализации в случае возврата некачественного и некомплектного товара можно, но надо быть готовым отстаивать свою точку зрения в судебном порядке.

Согласно статье 514 ГК РФ когда покупатель (получатель) в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором поставки отказывается от переданного поставщиком товара, он обязан обеспечить сохранность этого товара (ответственное хранение) и незамедлительно уведомить поставщика.

Поставщик обязан вывезти товар, принятый покупателем (получателем) на ответственное хранение, или распорядиться им в разумный срок.

Если поставщик в этот срок не распорядится товаром, покупатель вправе реализовать товар или возвратить его поставщику.

Расходы, понесенные покупателем в связи с принятием товара на ответственное хранение, реализацией товара или его возвратом продавцу, подлежат возмещению поставщиком.

При этом вырученное от реализации товара передается поставщику за вычетом причитающегося покупателю.

В случаях, когда покупатель без установленных законом, иными правовыми актами или договором оснований не принимает товар от поставщика или отказывается от его принятия, поставщик вправе потребовать от покупателя оплаты товара.

При доставке товара силами сторонней транспортной организации, с которой заключен договор перевозки либо продавцом, либо покупателем, есть некоторые особенности в последовательности действий в случаях отказа покупателя принять груз, которые регламентируются законодательными документами в области транспорта.

Так, согласно разделу 7 Общих правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных приказом Минавтотранса РСФСР 30 июля 1971 г., при городских и пригородных перевозках в случаях отказа грузополучателя принять груз по причинам, не зависящим от автотранспортного предприятия или организации, груз переадресовывается грузоотправителем в порядке, установленном разделом 8 данных Правил, другому грузополучателю или возвращается грузоотправителю. В этих случаях стоимость перевозки груза в оба конца, а также штраф за простой автомобиля оплачиваются грузоотправителем. Грузополучатель обязан известить грузоотправителя об отказе от приема груза, сделать в товарно — транспортной накладной отметку об отказе в приеме груза, заверенную подписью и печатью (штампом).

При междугородных перевозках, а также при централизованном вывозе грузов со станций железных дорог, из портов (пристаней) и аэропортов грузополучатель обязан принять от автотранспортного предприятия или организации доставленный ему груз. В случае прибытия груза, поставка которого не предусмотрена договором, грузополучатель принимает такой груз на ответственное хранение, о чем указывается в товарно-транспортной накладной.

Товары, принятые получателем на ответственное хранение, должны быть учтены им на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» проводкой: дебет счета 002 – приняты товары на ответственное хранение.

После возврата находящихся на ответственном хранении товаров счет 002 закрывается проводкой: кредит счета 002 – сняты товары с ответственного хранения.

Товары на счете 002 оцениваются в оценке, соответствующей договору купли-продажи, а при его отсутствии – экспертной рыночной оценке.

Рассмотрим документальное оформление возврата товара продавцу – организации оптовой торговли.

В случаях, если основанием для возврата является нарушение поставщиком условий о количестве, ассортименте, качестве или комплектности товаров, покупателем в присутствии представителя грузоотправителя (поставщика, производителя) составляется в обязательном порядке «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей» по форме N ТОРГ-2, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 25 декабря 1998 г. N 132, а при приемке импортных товаров – аналогичный «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров» по форме N ТОРГ-3.

Этот Акт является юридическим основанием для предъявления претензии поставщику, отправителю.

Акты о приемке товаров по количеству составляются в соответствии с фактическим наличием товаров, данными, содержащимися в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, а приемке их по качеству и комплектности – требованиям к качеству товаров, предусмотренным в договоре или контракте.

Акты составляются по результатам приемки членами комиссии и экспертом организации, на которую возложено проведение экспертизы с участием представителей организаций поставщика и получателя или представителем организации-получателя с участием компетентного представителя незаинтересованной организации.

Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.

Товарно-материальные ценности, по которым не установлены расхождения по количеству и по качеству, в актах не перечисляются, о чем делается отметка в конце акта следующего содержания: «По остальным товарно-материальным ценностям, перечисленным в сопроводительных документах поставщика, расхождений в количестве и качестве нет».

При приемке товарно-материальных ценностей акты о приемке с приложением документов (счета-фактуры, накладные и т.д.) передаются в бухгалтерию под расписку и для направления претензионного письма поставщику или транспортной организации, доставившей груз.

Для предъявления претензии к акту, составленному по форме N ТОРГ-2, должны быть приложены также другие документы, свидетельствующие о причинах недостачи или порчи качества товаров.

Приемка товаров получателем по количеству, качеству и комплектности товаров от организации транспорта и почтовых отправлений от организации связи оформляется актом в соответствии с правилами, действующими на транспорте и в организациях связи.

Здесь необходимо отметить, что согласно статье 796 ГК РФ документы о причинах несохранности груза или багажа (коммерческий акт, акт общей формы и т.п.), составленные перевозчиком в одностороннем порядке, подлежат в случае спора оценке судом наряду с другими документами, удостоверяющими обстоятельства, которые могут служить основанием для ответственности перевозчика, отправителя либо получателя груза или багажа.

В соответствии с пунктом 8 Инструкции о приемке товаров по качеству торговые организации имеют право независимо от проверки качества товаров, произведенной ими в установленные сроки, актировать производственные недостатки, если такие недостатки будут обнаружены при подготовке товаров к розничной продаже или при розничной продаже в течение четырех месяцев после получения товаров. Акт о скрытых недостатках продукции, то есть недостатках, которые не могли быть обнаружены при обычной для данного вида продукции проверке и выявлены лишь в процессе обработки, испытания, использования и хранения продукции, должен быть составлен в этом случае в течение 5 дней по обнаружении недостатков, однако не позднее четырех месяцев со дня поступления продукции на склад получателя, обнаружившего скрытые недостатки, если иные сроки не установлены обязательными для сторон правилами.

При обнаружении скрытых недостатков продукции также можно заполнить форму N ТОРГ-2, так как она содержит все необходимые в таком случае реквизиты в соответствии с Инструкцией о приемке товаров по качеству.

Возврат товара поставщику при обнаружении брака в процессе реализации товара, при несоответствии товара стандарту или согласованному образцу по качеству, некомплектности товаров осуществляется путем оформления расходной «Товарной накладной» по форме N ТОРГ-12.

Согласно пункту 2 статьи 518 ГК РФ покупатель, осуществляющий продажу поставленных ему товаров в розницу, вправе требовать замены в разумный срок товара ненадлежащего качества, некомплектного, возвращенного потребителем, если иное не предусмотрено договором поставки.

Согласно Инструкции о приемке товаров по качеству в отношении товаров, ненадлежащее качество которых обнаружено потребителем после покупки их в магазинах, получатель (покупатель) вместо акта, указанного выше, должен представить изготовителю (отправителю):

Особенностью возврата в розничной торговле является прежде всего то, что непродовольственные товары могут быть возвращены покупателем с целью обмена и без выявления каких-либо недостатков.

Согласно статье 502 ГК РФ покупатель вправе в течение четырнадцати дней с момента передачи ему непродовольственного товара, если более длительный срок не объявлен продавцом, обменять купленный товар в месте покупки и иных местах, объявленных продавцом, на аналогичный товар других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации, произведя в случае разницы в цене необходимый перерасчет с продавцом.

При отсутствии необходимого для обмена товара у продавца покупатель вправе возвратить приобретенный товар продавцу и получить уплаченную за него денежную сумму.

Требование покупателя об обмене либо о возврате товара подлежит удовлетворению, если товар не был в употреблении, сохранены его потребительские свойства и имеются доказательства приобретения его у данного продавца.

Перечень товаров, которые не подлежат обмену или возврату, в настоящее время установлен постановлением Правительства РФ от 19 января 1998 г. N 55.

В настоящее время порядок обмена непродовольственных товаров регулируется также законом РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 «О защите прав потребителей» и установлен «Типовыми правилами обмена промышленных товаров, купленных в розничной торговой сети государственной и кооперативной торговли», утвержденными приказом Минторга СССР от 1 февраля 1974 г. N 19/19 и приказом Минторга РСФСР от 23 августа 1975 г. N 108, а также «Типовыми правилами обмена обуви отечественного производства и импортной, купленной в магазинах государственной и кооперативной торговли», утвержденными приказом Минторга СССР от 31 августа 1979 г. N 213 и приказом Минторга РСФСР от 4 июня 1980 г. N 190.

Ряд особенностей следует учитывать в случае возникновения разницы в цене при замене товара, уменьшении покупной цены и возврате товара ненадлежащего качества, реализованного в розницу.

Согласно статье 504 ГК РФ при замене недоброкачественного товара на соответствующий договору розничной купли — продажи товар надлежащего качества продавец не вправе требовать возмещения разницы между ценой товара, установленной договором, и ценой товара, существующей в момент замены товара или вынесения судом решения о замене товара.

При замене недоброкачественного товара на аналогичный, но иной по размеру, фасону, сорту или другим признакам товар надлежащего качества, подлежит возмещению разница между ценой заменяемого товара в момент замены и ценой товара, передаваемого взамен товара ненадлежащего качества.

Если требование покупателя не удовлетворено продавцом, цена заменяемого товара и цена товара, передаваемого взамен него, определяются на момент вынесения судом решения о замене товара.

В случае предъявления требования о соразмерном уменьшении покупной цены товара в расчет принимается цена товара на момент предъявления требования об уценке, а если требование покупателя добровольно не удовлетворено, на момент вынесения судом решения о соразмерном уменьшении цены.

При возврате продавцу товара ненадлежащего качества покупатель вправе потребовать возмещения разницы между ценой товара, установленной договором розничной купли — продажи, и ценой соответствующего товара на момент добровольного удовлетворения его требования, а если требование добровольно не удовлетворено, на момент вынесения судом решения.

Согласно пункту 5 статьи 24 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 потребителям, которым товар был продан в кредит, в случае расторжения договора купли-продажи возвращается уплаченная за товар денежная сумма в размере погашенного ко дню возврата товара кредита, а также возмещается плата за предоставление кредита.

Оформление возврата от покупателей в розничной торговле зависит от того, совершен ли возврат в день покупки или в другой день.

В соответствии с Типовыми правилами эксплуатации ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденными Минфином 30 августа 1993 г. N 104, и в соответствии с постановлением Госкомстата РФ от 25 декабря 1998 г. N 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» в день покупки товара (до закрытия смены и снятия Z-отчета, т.е. итогового отчета по смене) как надлежащего, так и ненадлежащего качества, применяется следующий порядок оформления возврата товара.

Возврат денежной суммы производится из операционной кассы организации по чеку, выданному в данной кассе, и только при наличии на чеке подписи директора (заведующего) или его заместителя.

На сумму возврата оформляется «Акт о возврате товара» по форме КМ-3 (до 1 января 1999 г. форма N 54). Акт составляется в одном экземпляре членами комиссии.

Погашенные (первоначальные) чеки наклеиваются на лист бумаги и вместе с актом сдаются в бухгалтерию, где они должны храниться при текстовых документах за данное число.

Суммы, выплаченные по возвращенным покупателям и неиспользованным кассовым чекам, записываются в «Журнал кассира – операциониста» (форма N КМ-4) в графу 15, и на итоговую сумму уменьшается сумма выручки за данный день.

В случае предъявления покупателем кассового чека на несколько наименований товара предприятие может выдать покупателю взамен копию чека, заверенную администрацией предприятия.

Порядок оформления возврата товара покупателем не в день покупки (по истечении рабочего дня после закрытия продавцом смены и снятии Z-отчета, т.е. итогового отчета по смене) определен Методическими рекомендациями.

В соответствии с пунктами 10.3, 10.4 Методических рекомендаций обмен или прием недоброкачественных товаров производится на основании заявления покупателя, справки мастерской гарантийного ремонта, представленной в двух экземплярах, паспорта (гарантийного талона) на товар. Обмен недоброкачественных товаров, для которых не установлены гарантийные сроки (одежда, ткани, меха, ковры и др.), или получение денежной суммы за эти товары производится при предъявлении вместе с товаром товарного или кассового чека магазина и при наличии на товаре фабричного ярлыка. Обмен товара или возврат покупателю денег за товар, в котором установлены скрытые недостатки, производится на основании акта бюро товарных экспертиз.

В соответствии с пунктом 5 статьи 18 Закона РФ «О защите прав потребителей» при возврате потребителем товара ненадлежащего качества отсутствие у него кассового чека не является основанием для отказа в удовлетворении его требований (расторжение договора купли-продажи и возврата денег). Для целей определения полноты оприходования выручки возврат товара ненадлежащего качества может быть произведен без предъявления покупателем кассового чека, но только в том случае, если установлен факт и условия покупки, и он доказан покупателем.

Фактом, удостоверяющим покупку, в данном случае могут являться другие документы, подтверждающие покупку, такие как товарный чек, гарантийный талон и т.д. В случае отсутствия у потребителя указанных документов это не лишает его возможности ссылаться на свидетельские показания в подтверждение факта и условия покупки.

Согласно постановлению Совмина РФ от 30 июля 1993 г. N 745 «Об утверждении Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением и Перечня отдельных категорий предприятий (в том числе физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг), организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин» фактом, подтверждающим покупку, может служить контрольная лента, которая должна храниться в течение сроков, установленных для первичных учетных документов, но не менее 5 лет.

Возврат денег осуществляется только из главной кассы организации на основании письменного заявления покупателя с указанием фамилии, имени, отчества и только при предъявлении документа, удостоверяющего личность (паспорта или документа, его заменяющего). Для возврата денег покупателю из главной кассы предприятия составляется «Расходно-кассовый ордер» по форме КО-2, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88, также с обязательным указанием фамилии, имени, отчества покупателя и его паспортных данных или иного документа, удостоверяющего личность.

Прием от покупателя возвращенного товара как в день покупки, так и впоследствии, оформляется накладной, которая составляется в двух экземплярах, один из которых прикладывается к товарному отчету, другой вручается покупателю и являются основанием для получения денежной суммы за возвращенный товар.

На основании перечисленных документов в регистрах бухгалтерского учета предприятия должны производиться соответствующие бухгалтерские записи.

Порядок оформления организациями возврата товара покупателями подробно изложен в письме УМНС по г. Москве от 17 марта 2000 г. N 30-08/1/10843.

Рассмотрим далее ряд схем бухгалтерского учета операции по возврату товара на примере.

Допустим, что предприятие торговли заключило договор купли-продажи с поставщиком на сумму 100 тыс.руб. плюс НДС 20 тыс.руб. Однако из-за нарушения поставщиком условий договора купли-продажи по качеству и комплектности поставщику был возвращен товар на сумму 20 тыс.руб. плюс НДС 4 тыс.руб.

Рассмотрим порядок ведения бухгалтерского учета в случае, когда недостатки товара выявлены при приемке предприятиями оптовой и розничной торговли, ведущих учет по покупным ценам; право собственности на товар перешло ранее фактической приемки; товар поставляется по 100% предоплате (Схема 1):

Если товар поставлялся без предоплаты (или по частичной предоплате), то оспариваемую сумму просто не следует перечислять поставщику. В этом случае схема проводок будет следующей (Схема 2):

Если право собственности на товар по договору переходит после фактической приемки, то схема учета в случае без предоплаты будет следующей (Схема 3):

Таким образом, в этом случае товар, подлежащий возврату, на баланс вообще не приходуется, а учитывается за балансом.

Рассмотрим учет возврата товара у оптовой организации–продавца товара, если в нашем примере товар продается за 125 тыс. руб., плюс НДС 25 тыс. руб., возврат товара от покупателя сделан на сумму 30 тыс.руб.

С предоплатой (Схема 4):

Прочие налоги (налог на пользователей автодорог, жилищный налог и налог на прибыль) у продавца будут скорректированы в составе полных оборотов по реализации.

Без предоплаты (Схема 5):

Далее, если товар бракованный, необходимо определить виновных в данном браке. В зависимости от причин выявленного брака бухгалтерский учет будет различаться.

1. Если вина самого торгового предприятия:

дебет счета 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей» кредит счета 41 – выявлены потери от порчи ценностей в сумме 20 тыс. руб.;

дебет счета 84 кредит счета 19 – НДС, приходящийся на испорченные товары в сумме 4 тыс. руб.

Если выявлено виновное лицо:

дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» кредит счета 84 – ущерб от порчи товаров отнесен на виновное лицо в сумме 24 тыс. руб.

Если виновные лица не установлены или во взыскании ущерба с них отказано судом:

дебет счета 80 «Прибыли и убытки» кредит счета 84 – ущерб от порчи товаров списан за счет финансовых результатов в сумме 24 тыс. руб., при расчете налогооблагаемой прибыли этот убыток восстанавливается.

2. Если выявлена вина поставщика (производителя):

дебет счета 60 кредит счета 41 – возвращен товар поставщику (производителю) в сумме 20 тыс. руб.;

дебет счета 60 кредит счета 19 – НДС на возвращенный товар поставщику в сумме 4 тыс. руб.;

дебет счета 63 кредит счета 60 – выставлена претензия поставщику в сумме 24 тыс. руб.

Рассмотрим также учет у оптовой организации – продавца в случае, если к моменту возврата право собственности на товар к покупателю еще не перешло, без предоплаты (Схема 6):

Схема бухгалтерского учета возврата товара от покупателя в розничной торговле приведена в пункте 4.4 Методических рекомендаций. Рассмотрим ее с учетом изменений порядка исчисления НДС в розничной торговле (добавленные строки выделены жирным шрифтом) на нашем примере (допустим, что товар на сумму 30 тыс.руб. возвращается от покупателя – физического лица, дополнительные расходы по возврату – 2 тыс. руб.) – Схема 7.

на продажную стоимость без НДС
на сумму НДС

Сложности в применении предлагаемой схемы связаны с изменившимся с 1 января 2000 г. порядком исчисления НДС в розничной торговле. В этой связи одной проводки дебет счета 41 кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» недостаточно для оприходования возвращенного товара. Обращаем внимание читателей на то, что сумма НДС, равная 5 тыс.руб., приходящаяся на возвращаемый товар, не может быть учтена по дебету счета 19, а должна быть отсторнирована по кредиту счета 68, так как относится к продажной стоимости товара, а не к покупной.

Согласно пункту 4.4 Методических рекомендаций если в розничном магазине товары учитываются по покупным ценам, то имеют место следующие особенности в учетных записях:

С нашей точки зрения предложенная Схема 5 отражения возврата товара более логична, чем рекомендуемая Схема 7, так как в ней проделано последовательное сторнирование всех проводок по реализации товара. Проводки по восстановлению торговой наценки на возвращаемый товар в ней ничего принципиально не меняют.

Кроме того, проводка дебет счета 63 кредит счета 41 при возврате товара поставщику, рекомендуемая в Схеме 7, не совсем корректна, так как собственно возврат товара и выставление претензии поставщику необязательно произойдут одновременно. Более правильно, по нашему мнению, отражать возврат товара поставщику по счету 60, как это было показано выше, перед Схемой 6.

Следует обратить внимание читателей на то, что полного восстановления хозяйственной ситуации в результате отражения в учете операций по возврату товара может и не произойти по следующим причинам.

Вместе с тем по общему правилу, изложенному в пункте 39 Положения по ведению бухгалтерского учета, изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных. Таким образом, нормативные документы не требуют в общем случае полного восстановления хозяйственной ситуации в результате внесения изменений в учет.

На практике возникает также вопрос: если же возврат товара произошел в году, следующем за годом, в котором была отражена его реализация, то правомерно ли сторнировать выручку текущего года или возврат товара следует отразить в учете с использованием счета 80?

С одной стороны, ни в письме Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. N 96, ни в Инструкции о порядке исчисления НДС не делается никаких различий для отражения в учете возврата товара от покупателя в зависимости от срока возврата. Каких-либо специальных официальных разъяснений по вопросу отражения в бухгалтерском учете операций по возврату товара Минфином РФ не издавалось. Совсем не затронут этот вопрос и в ПБУ 5/98.

С другой стороны, согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов) на счете 80 находят отражение «убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году, принадлежность которых к предшествующим годам подтверждается документально (дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах, возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах, и прочие подобные суммы)». В соответствии с Положением о составе затрат убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, учитываются при налогообложении прибыли.

В этой связи операцию возврата товара от покупателя в году, следующем за годом реализации, правильнее было бы, на наш взгляд, отразить проводками:

Как следует из текста пункта 24 Инструкции, выделение НДС в этом случае правомочно в течение трех лет с момента поступления сумм налога в бюджет.

Как видим, в этом случае мы не получаем полного воспроизведения ситуации до реализации.

Рассмотрим кратко схему бухгалтерского учета в случае замены товара по причине несоответствия по ассортименту, качеству и комплектности.

Учет у продавца:

Прочие налоги с оборота у продавца будут скорректированы в составе полных оборотов по реализации.

Проводки по сторнировке и последующему начислению НДС в дебет счета 46 в сумме, соответствующей равноценной замене, делать не следует, так как согласно пункту 4 письма Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. N 96 исправительные записи по начислению НДС производятся в случае возврата товара без его замены.

В пункте 10 Методических рекомендаций приводится иная схема отражения обмена товара для розничной торговли. А именно, возвращаемый товар, как и в Схеме 7, приходуется проводкой дебет счета 41 кредит счета 76, а отгружаемый взамен него – проводкой дебет счета 76 кредит счета 41. При неравноценном обмене на более дешевый товар предусматривается сторнировка объема реализации: дебет счета 46 кредит счета 46 сторно. С нашей точки зрения, как и в случае с простым возвратом, схема последовательной сторнировки операций более логична, чем рекомендуемая в Методических рекомендациях, хотя обе схемы допустимы.

Учет у покупателя:

Если замена товара производится по прочим причинам, то обоим сторонам следует отразить в учете товарообменную операцию.

Рассмотрим, как следует учитывать возврат товара, если между сторонами заключен договор, отличный от договора купли-продажи.

Если заключен договор комиссии по продаже (глава 51 ГК РФ), то товар собственностью комиссионера не становится, поэтому вопрос о том, является ли возврат товара от комиссионера к комитенту реализацией, в этом случае не стоит независимо от причины возврата. Однако следует учитывать, что комиссионер не может расходовать товар комитента на свои собственные нужды, не приобретя его в собственность. Кроме того, такой договор является посредническим, что, скорее всего, приведет к обложению полученной прибыли по более высокой ставке. Это следует учитывать в тех случаях, когда речь идет об использовании этого вида договора для минимизации налогообложения при осуществлении операций по возврату, не связанных с какими-либо нарушениями условий договоров.

Отметим, что в принципе комиссионер может рассчитаться с комитентом за поставленный товар и до момента его реализации третьим лицам, и даже до момента его получения от комитента. Во всяком случае, гражданское законодательство не содержит каких-либо ограничений на этот счет. В этом случае у комитента будет числиться предоплата, а у комиссионера – дебиторская задолженность за комитентом.

Бухгалтерский учет отгрузки и возврата товара от комиссионера к комитенту очень прост:

Также с целью избежать излишней уплаты налогов передача и возврат товара могут быть оформлены договором хранения (глава 47 ГК РФ). Однако следует учитывать, что поклажедатель должен уплатить хранителю вознаграждение за хранение или, при безвозмездном хранении, возместить хранителю произведенные им необходимые расходы на хранение вещи, если договором хранения не предусмотрено иное (статьи 896, 897 ГК РФ).

Бухгалтерский учет возврата товара от хранителя к поклажедателю также очень прост:

Использовать для целей минимизации налогообложения по операциям возврата товара договор товарного кредита (статья 822 ГК РФ), с нашей точки зрения, бессмысленно. Дело в том, что данный договор имеет смысл, когда кредитору возвращаются вещи, аналогичные принятым от него, но не те же самые. Полученными по договору товарного кредита товарами заемщик может пользоваться как собственными. По этим причинам нельзя утверждать, что возврат этих вещей кредитору не является реализацией.

Клейникова В.Г.

Отзывы о материале

Смотрите также

Другие отзывы об этом материале.